Revista de Informação Legislativa

Brasília – DF

volume 61

243

julho a setembro de 2024

Entidade pública sob regime especial: natureza do Comitê Gestor criado pela Emenda Constitucional nº 132/2023

Public entity under special regime: nature of the Managing Committee introduced by Constitutional Amendment no. 132 of 2023

Leandro Tripodi [1]

Resumo

A Emenda Constitucional no 132/2023 promoveu, a um só tempo, uma reforma tributária e um redesenho do pacto federativo. A criação do Imposto sobre Bens e Serviços, tributo de competência compartilhada entre estados, Distrito Federal e municípios, importou verdadeira refundação do federalismo fiscal brasileiro. Para superar definitivamente as causas da chamada “guerra fiscal”, criou-se uma entidade de alçada constitucional incumbida de arrecadar e distribuir as receitas do imposto aos seus titulares: o Comitê Gestor do Imposto sobre Bens e Serviços. Criada pelo legislador constituinte derivado, essa entidade segue o exemplo de outras já presentes na Constituição. Contudo, no texto da reforma não parece clara a natureza jurídica do Comitê, ao qual se atribuiu o epíteto entidade pública sob regime especial. Com base no texto constitucional e no raciocínio hermenêutico-dedutivo, este estudo pretende contribuir para elucidar o regime jurídico aplicável a essa entidade seja para o sucesso da reforma tributária, seja para o bom funcionamento do remodelado federalismo fiscal brasileiro.

Palavras-chave: reforma tributária; IBS; comitê gestor; natureza jurídica; regime jurídico.

Abstract

The 132nd Amendment to the Brazilian Constitution simultaneously promoted tax reform and a redesign of the federative pact. The creation of the Tax on Goods and Services, a tax under shared jurisdiction between states, the Federal District, and municipalities, brought about a true “refoundation” of Brazilian fiscal federalism. In order to definitively overcome the causes of the so-called “tax war,” a constitutional entity was created to collect and distribute tax revenues to its holders: the Goods and Services Tax Management Committee. This entity created by the constituent legislator follows the example of others already present in the Constitution. However, the text of the reform does not seem clear about the legal nature of the Committee, which was given the epithet of a public entity under a special regime. Based on the constitutional text itself and on hermeneutic-deductive reasoning, this study aims to contribute to the elucidation of the legal regime applicable to this entity, both for the success of the tax reform and for the proper functioning of the remodeled Brazilian fiscal federalism.

Keywords: tax reform; GST; managing committee; legal nature; legal regime.

Recebido em 18/3/24

Aprovado em 26/6/24

DOI: https://doi.org/10.70015/ril_v61_n243_p67

1   Introdução

A Emenda Constitucional (EC) no 132, de 20/12/2023, criou o Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), tributo de caráter fusional. Nele fundem-se os atuais (e moribundos) ICMS e ISS – impostos cujas competências constitucionais estão atreladas, quanto ao ICMS, aos estados e ao Distrito Federal (DF); quanto ao ISS, aos municípios e ao DF, por força do art. 147, in fine, da Constituição da República Federativa do Brasil de 1988 (CRFB) (Brasil, [2023a]).

Por trás desse novo tributo está a adoção do modelo de imposto sobre o valor adicionado ou agregado (IVA) e a transição para uma tributação polifederativa, que em mais de um nível envolve diversos entes da federação. Em linha com a proposta de um IVA dual, fracionado numa exação federal e noutra estadual e municipal, o tributo tem como características principais a incidência tributária no destino, a não cumulatividade plena e a unificação da base econômica de incidência (Brasil, 2019a).

Como se trata de um tributo de competência compartilhada e dada a previsível resistência de estados [2] e municípios à perda do controle sobre a própria arrecadação, a Proposta de Emenda à Constituição (PEC) no 45/2019 (da qual se originou a EC no 132) tratou de criar uma entidade para arrecadar e distribuir as receitas do IBS na esteira de um marco normativo aceitável para os entes federados: o Comitê Gestor do IBS (CG-IBS), denominada Conselho Federativo no texto original daquela PEC.

Diferentemente do Conselho Nacional de Política Fazendária (Confaz), alicerçado na Lei Complementar (LC) no 24, de 7/1/1975 (Brasil, 1975), e do Comitê Gestor do Simples Nacional (CGSN), esteado na LC no 123, de 14/12/2006 (Brasil, [2021a]), o CG-IBS foi criado pelo legislador constituinte por meio de reforma constitucional. A EC no 132 descreve o CG-IBS como uma “entidade pública sob regime especial” (Brasil, 2023b) – expressão estreante no Direito positivo brasileiro e carente, portanto, de escrutínio e averiguação doutrinários. O Confaz e o CGSN dispõem de competências que dizem respeito à gestão da conflituosidade interfederativa no âmbito, respectivamente, do ICMS e do Simples Nacional – o qual constitui regime de arrecadação tributária, e não tributo. Certamente, a experiência histórica com ambos os órgãos foi decisiva para comprovar a viabilidade do funcionamento de uma entidade como o CG-IBS.

Entretanto, há marcante dessemelhança entre o CG-IBS e seus precursores, porque o rol de competências daquele, além de mais relevante, tem envergadura constitucional; sua função é crucial para o federalismo fiscal, e seu regime jurídico funda-se na CRFB, e não apenas em lei complementar – à qual, no caso do CG-IBS, o constituinte derivado atribuiu tão somente o estabelecimento da respectiva “estrutura” e “gestão” (Brasil, 2023b).

Este artigo analisa as disposições da EC no 132 a fim de perquirir a verdadeira natureza jurídica do CG-IBS como braço da atividade estatal, com base nos parâmetros adotados pelo constituinte derivado quando da criação dessa entidade – sem que se conheça a configuração a ser adotada pelo legislador infraconstitucional para concretizar as disposições constitucionais relativas ao Comitê. A importância desta investigação está no aprofundamento da compreensão de uma entidade de suma importância para o federalismo fiscal, inovado a partir do marco histórico da reforma tributária de 2023, a ser aplicada nos próximos anos ou décadas. O método utilizado é o hermenêutico-dedutivo, calcado na interpretação lógico-sistemática da CRFB.

Para isso, será preciso revisitar brevemente o histórico dos problemas da tributação sobre o consumo no Brasil (em especial no que diz respeito à “guerra fiscal”), os quais a EC no 132 pretendeu solucionar, pois somente assim será possível compreender tanto o porquê da criação do CG-IBS quanto a sua função no contexto da federação – e, a fortiori, desvendar sua natureza e as bases do seu regime jurídico.

2   A Emenda Constitucional nº 132/2023: o marco de um novo federalismo fiscal

O federalismo fiscal brasileiro é historicamente marcado pelas dificuldades inerentes à tributação do consumo num Estado de organização federal.

Por serem várias as unidades federadas autônomas dotadas de competência para tributar operações de produção (fabrico) e venda de bens e de prestação de serviços (no atacado e no varejo) – as quais competem por fatos geradores com pontos de contato com mais de uma unidade federada –, a arrecadação sobre as operações intermunicipais, interestaduais e de importação/exportação acaba tornando-se o pomo da discórdia. Como nenhuma dessas unidades desfruta da faculdade legal de emitir moeda (constitucionalmente reservada à União), a alocação de recursos entre elas é um jogo de soma zero, o que leva à competição por receitas.

Quando a arrecadação do antigo Imposto sobre Vendas e Consignações (IVC) passou a ser imprescindível ao orçamento dos estados, iniciou-se um conflito entre eles pela arrecadação. Há mais de oito décadas, o governo federal julgara ter solucionado o problema ao estabelecer, com o Decreto-lei no 915, de 1o/12/1938 (Brasil, [1963]), que a tributação das operações de venda e consignação, sujeitas ao IVC, ficaria a cargo do Estado de origem. No ano seguinte, porém, foi necessário reformar essa norma (Decreto-lei no 1.061, de 20/1/1939), donde se infere que num curto intervalo de tempo já se evidenciavam as adversidades oriundas dessa escolha do legislador.

A tributação de operações de venda de mercadorias na origem – o chamado princípio da origem – está no cerne da “guerra fiscal”. No entanto, foi essa a opção do legislador quando houve por bem disciplinar a repartição de competências entre os estados quanto às operações sujeitas ao IVC que transcendessem fronteiras estaduais – opção que já era fruto de embates entre os estados que ainda hoje, isolada ou conjuntamente, manejam parcelas muito discrepantes de poder no quadro da federação.

Contudo, devido ao caráter cumulativo, o IVC não oferecia maior complexidade, a despeito de sua incidência percorrer múltiplas etapas do processo produtivo e apresentar desvantagens em termos de distorções econômicas resultantes da falta de neutralidade fiscal. Sob o pretexto de superar o problema da incidência em cascata do IVC, a EC no 18, de 1o/12/1965 (Brasil, 1965), introduziu o Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias (ICM), partilhado por estados e municípios – inicialmente na cobrança e, a partir de 1967, apenas na repartição das receitas. No entanto, o intuito de introduzir uma tributação não cumulativa sobre o valor agregado viria a chocar-se com o caráter assimétrico da federação e com a própria autonomia dos entes federados.

Pouco tempo antes da criação do ICM, Costa (1963, p. 68) advertia: “o imposto de vendas do tipo do valor acrescido é inaplicável no Brasil pela impossibilidade prática de um estado fiscalizar com eficiência o desconto relativo ao imposto pago em outros estados”. Nessas palavras já é possível identificar o germe da futura (embora, naquela época, ainda muito distante) e definitiva superação do ICM pela EC no 132, o qual seria introduzido no ordenamento jurídico-tributário poucos anos após esse alerta.

Não se trata especificamente de uma dificuldade operacional dos estados de fiscalizar e controlar créditos tomados em operações interestaduais, pois esse é apenas um aspecto do problema mais amplo de administrar um imposto plurifásico estadual, quando as cadeias produtivas se espraiam por mais de um estado, as legislações estaduais não são harmonizadas e suas peculiaridades refletem contradições entre unidades da federação com interesses contrapostos e em disputa por arrecadação tributária. O problema são as assimetrias federativas, resultantes das desigualdades regionais, que desequilibram a competição pela alocação de capitais produtivos (e, em consequência, de postos de trabalho), aliadas à combinação entre fragmentação legislativa e descentralização arrecadatória do ICMS.

Durante a vigência do Decreto-lei no 915/1938 (Brasil, [1963]) [3], ainda que houvesse atritos, a opção do legislador pela incidência, definitiva em cada etapa, no local onde se realiza a operação (isto é, sem concessão de crédito), não poderia ter levado ao surgimento da “guerra fiscal”. Todavia, com a criação do ICM, que herdou o princípio da origem antes aplicável ao IVC, o estado de destino da operação ficou obrigado a reconhecer um crédito do imposto, impactando a sua própria arrecadação, mesmo que a saída, ocorrida no estado de origem, houvesse sido desonerada direta ou indiretamente por este último. Surgia, assim, a moderna “guerra fiscal” do ICMS, consubstanciada na concessão – generalizada, competitiva e essencialmente irregular – de incentivos fiscais para a atração de capital e a consequente competição entre empresas para a obtenção, a manutenção e a equiparação desses incentivos (Piancastelli; Perobelli, 1996, p. 23-24).

Depois disso, o legislador constituinte jamais abandonou a obrigatoriedade de reconhecimento do crédito de ICMS nas operações originadas em outros estados. Ela foi prevista no art. 12, § 2o, da EC no 18/1965 (Brasil, 1965); no art. 24, § 5o, da Constituição de 1967 (Brasil, [1985]); no art. 23, II, da EC no 1, de 1969 (Brasil, [1988]); e no art. 155, § 2o, I, da CRFB (Brasil, [2023a]).

A EC no 1, de 1969 (Brasil, [1988], tít. I, cap. V, art. 23, § 6o), procurou refrear a trivialização da concessão de incentivos fiscais pelas unidades da federação ao estabelecer como requisito a conclusão de acordos (denominados convênios), celebrados e ratificados pelos estados, dos quais dependeria a validade daqueles [4]. O assunto veio a ser regulado pela LC no 24/1975 e redundou na criação do Confaz. Contudo, as concessões continuaram a ocorrer à revelia desse mecanismo balizador, e muitas vezes convalidadas a posteriori.

Além de consagrar no art. 155, § 2o, XII, “g”, o modelo do Confaz (mas sem dispor sobre a criação do órgão, como o fez a EC no 132 com o CG-IBS), a CRFB procurou diminuir as brechas para a prática da “guerra fiscal” ao intentar uma “quebra de cadeia” de créditos do ICMS nos casos em que alguma etapa venha a ser objeto de isenção ou não incidência do imposto (Brasil, [2023a], art. 155, § 2o, II). O problema é que, além da isenção e da não incidência, foram desenvolvidas outras técnicas para a concessão de incentivos fiscais: o crédito presumido (ou outorgado), a redução da alíquota (inclusive a zero), a redução da base de cálculo, a suspensão/diferimento ou restituição do imposto, o financiamento, o parcelamento, a remissão total ou parcial, entre outras. Logo, a medida foi ineficaz para eliminar a “guerra fiscal”.

Conquanto possa transmitir a equivocada impressão de ter consagrado o chamado princípio do destino (ou, pelo menos, entabulado a denominada transição ao destino), a EC no 87/2015 (Brasil, 2015) nada mais fez que permitir aos estados onde estejam os consumidores finais de mercadorias oriundas de outros estados arrecadar uma parcela antes não realizada do ICMS, conhecida como diferencial de alíquota (Difal). Essa medida equalizou a carga tributária tanto entre as operações de fora para dentro do estado quanto as realizadas totalmente dentro do estado; isso eliminou sobretudo o desincentivo à instalação de estabelecimentos intermediários em estados contemplados com a alíquota interestadual de 7% pela Resolução no 22/1989 do Senado Federal (Brasil, 1989). Tal medida foi importante no contexto do crescimento do comércio eletrônico, por reverter a perda de arrecadação de estados menos desenvolvidos, mas não representou sequer o início do fim da “guerra fiscal”.

No terreno da tributação dos serviços – que apenas excepcionalmente se realiza pelo ICMS, e sim preponderantemente pelo Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN ou ISS), de competência municipal –, também grassa a “guerra fiscal”, e muito do que se considerou até aqui sobre o ICMS pode ser transposto para o campo de incidência desse imposto. A competição por fatos geradores tributáveis a título de prestação de serviços tem lugar entre municípios, entre municípios e estados, ou apenas entre estados (neste último caso, envolvendo apenas o ICMS). Esse é o quadro caótico e desastroso que desemboca na reforma tributária de 2023. Como sintetiza Varsano (1997, p. 16), o problema do antigo modelo de tributação do consumo é que “os estímulos econômicos prevalecem sobre as disposições legais que coíbem a guerra fiscal”.

Com o intuito de solucionar esse velho problema, a EC no 132 não apenas agrupou o ICMS e o ISS num único imposto – de competência compartilhada entre estados e municípios, que incide sobre bens, serviços e direitos – como também incorporou em definitivo o princípio do destino; impôs a adoção de uma legislação única e uniforme em todo o território nacional, e uma alíquota única, em cada ente federativo, para o IBS (art. 155-A, IV a VI, com um número limitado de exceções). Além dessas inovações, criou uma entidade pública sob regime especial, à qual compete arrecadar e distribuir as receitas do IBS entre estados, municípios e o Distrito Federal: o CG-IBS.

3   Criação do Comitê Gestor do Imposto sobre Bens e Serviços pela EC nº 132

Em 2023 a EC no 132 inseriu na CRFB cerca de duas dúzias de referências ao CG-IBS importantes para investigar sua natureza jurídica constitucional e administrativa. Dentre elas a mais basilar é a que cria o Comitê e estipula suas funções e prerrogativas, na forma de garantias institucionais:

Art. 156-B. Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios exercerão de forma integrada, exclusivamente por meio do Comitê Gestor do Imposto sobre Bens e Serviços, nos termos e limites estabelecidos nesta Constituição e em lei complementar, as seguintes competências administrativas relativas ao imposto de que trata o art. 156-A:

I – editar regulamento único e uniformizar a interpretação e a aplicação da legislação do imposto;

II – arrecadar o imposto, efetuar as compensações e distribuir o produto da arrecadação entre Estados, Distrito Federal e Municípios;

III – decidir o contencioso administrativo.

§ 1o O Comitê Gestor do Imposto sobre Bens e Serviços, entidade pública sob regime especial, terá independência técnica, administrativa, orçamentária e financeira (Brasil, 2023b).

Embora a EC no 132 afirme que os entes federados “exercerão” suas competências “exclusivamente por meio” do CG-IBS, é preciso reconhecer que tais competências são efetivamente do Comitê, pois não há discricionariedade dos entes federados com relação a eventual avocação, num sistema constitucional rígido como o brasileiro.

De uma leitura breve daquela disposição depreende-se que o CG-IBS é uma entidade pública (o nome entidade indica pertencimento à Administração Pública indireta), instituída sob regime jurídico especial – portanto, não se confunde com o de outros órgãos, entes e entidades já contemplados no texto da CRFB – que dispõe de autonomia (embora o texto mencione independência, o que configura imprecisão terminológica) tanto para sua gestão orçamentária quanto administrativa e técnica. Ao CG-IBS compete contribuir para o fluxo normativo da hipótese de incidência do IBS por meio da edição de atos normativos infralegais que visem, inclusive, a uniformizar a interpretação da respectiva legislação, além de julgar os processos administrativos fiscais de determinação e exigência de créditos tributários do IBS (advindos, ao que parece, de lançamentos de ofício efetuados pelos órgãos competentes dos entes federados); gerir a arrecadação dos valores recolhidos aos cofres públicos a título de IBS descontando o necessário para sua manutenção; efetuar cálculos que tenham por objeto os ajustes constitucionalmente previstos; e destinar as receitas sobrantes – partilhadas de acordo com regras de repartição também instituídas pela EC no 132 e a serem detalhadas por lei complementar – aos entes federados titulares dos recursos arrecadados, os quais serão incorporados aos respectivos orçamentos.

Em resumo, trata-se de uma entidade autogerida (mas não autodeterminada ou autogovernada), submetida a regime jurídico sui generis, decorrente da própria CRFB. Nela chama à atenção a autonomia orçamentária, prerrogativa não estendida a instituições como o Ministério Público ou a Defensoria Pública, embora não lhe tenha sido atribuída autonomia funcional, da qual dispõem estes últimos. No lugar dela, surge a autonomia “técnica”, cujo alcance parece referir-se à possibilidade de feitura – quando cabível – e aplicação da legislação tributária naquilo que for pertinente ao IBS e à esfera de atribuições do Comitê [5].

Lida à luz do histórico traçado na seção anterior, a disposição constitucional criadora do CG-IBS ganha contornos de evidente razoabilidade. Primeiro, porque a EC no 132 não mereceria o nome reforma tributária (da tributação sobre o consumo) a menos que adotasse o princípio do destino – foi o que fez por meio da inserção das seguintes disposições na CRFB: a) art. 156-A, VII (relativo ao destino como critério material da hipótese de incidência); b) § 4o, II (referente ao destino como parâmetro para repartição de receitas do IBS); e c) § 5o, IV (relacionado aos critérios para a fixação do destino da operação por lei complementar) (Brasil, 2023b).

Contudo, isso não seria capaz por si só de acarretar o fim da “guerra fiscal”, pois: a) haverá conflitos em torno da fixação do destino, tanto para fins de incidência (entre sujeitos passivos e entes federativos) quanto para fins de repartição de receitas (entre entes federativos); e b) isoladamente essa opção legislativa não garantiria o fim da concessão de benefícios fiscais irregulares na forma de renúncias de receitas [6].

Era necessário superar o método dos “convênios”. Em funcionamento há quase cinquenta anos, o Confaz jamais conseguiu pacificar a “guerra fiscal”, embora se possa argumentar (dificilmente com base em dados empíricos, no entanto) que a tenha amainado ou reduzido o seu impacto deletério na coesão federativa. Além disso, era imperativo enfrentar a fragmentação normativa decorrente da multiplicidade de sujeitos ativos aptos a tributar operações com bens e serviços e da bifurcação ICM/ISS instituída pela EC no 18/1965 e mantida – ou melhor, agravada – com a transformação do ICM em ICMS pela CRFB.

Esse passo dependia não apenas da concentração da competência legislativa para instituição do IBS na União como também da concentração do poder regulamentar e da competência de julgamento. No enfrentamento da “guerra fiscal”, seria inócuo federalizar a competência legislativa, mas deixar a regulamentação a cargo dos entes federados. Também seria inútil federalizar a competência legislativa e centralizar a regulamentação, mas deixar ao talante de estados e municípios dirimir os litígios administrativos, dado o caráter definitivo dos julgamentos administrativos desfavoráveis ao fisco.

Nada disso teria sido suficiente se não houvesse a centralização da arrecadação. Mesmo com integral uniformização da legislação e dos entendimentos manifestados nos casos concretos, estados e municípios poderiam engendrar subterfúgios que conduzissem à renúncia de receitas de uma forma ou de outra. Ainda haverá brechas para isso nas etapas de cobrança administrativa e judicial e de fiscalização, em virtude da autonomia do ente federado para a eleição de prioridades dessas atividades. Mesmo com a EC no 132, as atribuições de fiscalização e cobrança permanecem na esfera de competência dos entes federados por força do art. 156-B, § 2o, V, inserido pela Emenda (Brasil, 2023b). O CG-IBS foi incumbido de “coordenar” essas atividades com o fim de “integrar” os entes subnacionais, poder que certamente será utilizado como contrapeso à autonomia federativa; contudo, é preciso aguardar para saber como essa coordenação será na prática.

As regras introduzidas pela EC no 132 não impedem a concessão de incentivos ao investimento produtivo; apenas estimulam que o incentivo seja realizado por meio da despesa pública, e não do gasto tributário, o que tende a torná-lo mais transparente e favorecer a chamada accountability (responsabilização ou responsividade). Isso ocorre porque o incentivo concedido pelo lado do gasto precisa ser quantificado a priori e entrar na previsão e na execução orçamentárias, além de sujeitar-se a acompanhamento pelos instrumentos de transparência orçamentária e governamental da Lei Complementar no 101/2000 (Lei de responsabilidade fiscal (LRF)) (Brasil, [2024a]), bem como da Lei no 12.527/2011 (Lei de acesso à informação) (Brasil, [2022b]).

Ao proceder a uma centralização tributária, o legislador constituinte derivado não incorreu em inconstitucionalidade. A crítica ao caráter centralizado do Estado brasileiro é antiga. Ferreira Filho (2017, p. 333-334), por exemplo, nega até mesmo um pacto na origem do Estado federal, pois “a federação foi imposta de cima para baixo”, e os estados tiveram de adaptar-se às regras ditadas pelo Poder central. Seja ou não procedente a crítica, no geral seria ingênuo tentar estendê-la à EC no 132, particularmente em virtude da criação do CG-IBS, pois esta foi precedida de longo e minucioso consenso entre os entes federados.

Os críticos da reforma precisam definir: ou o Estado sempre foi uma federação com alto grau de centralização, ou a Emenda promoveu a centralização. O fato é que nem a centralização é inédita, nem o Estado deixa de ser uma federação somente por ter um viés menos descentrado em comparação a outros Estados federais. Por isso, alegações de inconstitucionalidade da EC no 132 por suposta violação à cláusula pétrea estabelecida no art. 60, § 4o, I, da CRFB (Brasil, [2023a]) carecem de fundamento, pois esta configura proteção contra a abolição arbitrária da federação (o que requereria a retirada da prerrogativa de autogoverno ou de auto-organização dos entes federados), e não contra qualquer ato de concentração ou centralização político-administrativa, mesmo que no plano orçamentário – em especial quando não visar a depauperar os entes subnacionais, senão a beneficiá-los em longo prazo, devido ao estímulo sistêmico à economia nacional, decorrente da racionalização da tributação sobre o consumo, a qual tende a ganhar em simplicidade e praticabilidade.

4   Cotejamento do CG-IBS com o Confaz e o CGSN

Passo importante na continuidade desta investigação é a comparação do CG-IBS a órgãos preexistentes similares.

A primeira distinção entre o CG-IBS, de um lado, e o Confaz e o CGSN, de outro, é que estes não foram criados pela CRFB, apesar de sua criação decorrer, embora implicitamente, de disposições constitucionais – no caso específico do CGSN das alterações introduzidas pela EC no 42, de 19/12/2003 (Brasil, 2003). Assim, à diferença do CG-IBS, seu caráter constitucional é meramente oblíquo ou reflexo.

Além disso, mesmo que se possa falar numa natureza jurídica constitucional do Confaz ou do CGSN, é preciso resistir à tentação de analisá-la à luz das leis complementares que fundamentam a respectiva criação. Do contrário, incorrer-se-á no vício hermenêutico de interpretar a Constituição à luz da lei em vez do oposto, já que o fundamento de existência e validade desta repousa naquela. Quando se fala em órgãos, em vez de entidades, subentende-se que tanto o Confaz quanto o CGSN são estruturas insertas na Administração direta da União. Cumpre, então, indagar sobre a natureza jurídica constitucional e administrativa do Confaz e, paralelamente, sobre a do CGSN.

O Confaz encontra abrigo constitucional no citado art. 155, § 2o, XII, “g”, da CRFB (Brasil, [2023a]), segundo o qual cabe à lei complementar “regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados”, em referência ao ICMS. É o foro em que essas deliberações são discutidas, adotadas, modificadas e revogadas pelas autoridades delegadas (secretários de Fazenda) dos estados e do DF. Trata-se de um órgão facilitador, tanto do ponto de vista logístico, técnico, orçamentário, funcional e operacional quanto do jurídico e político-institucional, para que as negociações entre estados e as correspondentes decisões se tornem viáveis na prática. Com base somente no texto constitucional, nada mais se pode acrescentar acerca da natureza do Confaz: é um órgão funcionalmente constitucional, mas de regime jurídico essencialmente infraconstitucional.

A rigor, as disposições da LC no 24/1975 não criam órgão algum, apenas tratam do modo como os convênios (instrumentos das “deliberações” a que alude a CRFB) serão celebrados – “em reuniões para as quais tenham sido convocados representantes de todos os Estados e do Distrito Federal, sob a presidência de representantes do Governo federal” (Brasil, 1975, art. 2o). Na verdade, o Confaz é criado, de modo perlocutório, pelo seu próprio Regimento Interno, o qual é veiculado atualmente pelo Convênio ICMS no 133/1997 (Conselho Nacional de Política Fazendária, [2021]), embora sua cláusula primeira mencione que o colegiado foi “estabelecido” pela LC no 24/1975.

Quanto ao CGSN, trata-se de órgão vinculado a um regime tributário, e não a um ou mais tributos. O Simples Nacional é o regime único de arrecadação dos impostos e contribuições da União, dos estados, do DF e dos municípios a que faz menção o § 1o (antigo parágrafo único, renumerado pela EC no 132) do art. 146 da CRFB – regime que se insere no universo de “regimes especiais ou simplificados” referido na alínea “d”, III, do mesmo artigo (Brasil, [2023a]). O inciso IV do parágrafo único do art. 146 estabelece que os entes federados podem compartilhar a arrecadação dos tributos abrangidos pelo Simples Nacional. Contudo, essa é uma faculdade dependente de consenso entre eles, aos quais a CRFB subordinou a escolha. Logo, constitucionalmente não se pode dizer que o CGSN tenha função de centro arrecadador de tributos, conquanto o impulso do legislador constituinte derivado, ao criar o regime, tenha sido centrípeto, e não centrífugo. Essa seria uma opção à mão dos entes federados, mas que, sujeita a inúmeras contingências, acabou frustrada pelo legislador complementar federal, como se verá.

Nos termos da LC no 123/2006 (Brasil, [2021a]), o CGSN ressai como órgão federal (pois se vincula ao Ministério da Fazenda) e, com as alterações da LC no 188, de 31/12/2021 (Brasil, 2021c), também aberto à participação dos contribuintes. Ao lado do CGSN, a mesma Lei criou também o Comitê para Gestão da Rede Nacional para Simplificação do Registro e da Legalização de Empresas e Negócios (CGSIM), vinculado ao Departamento Nacional de Registro Empresarial e Integração (Drei), cuja atuação não se desenrola na órbita tributária, mas do registro do comércio.

Quanto às competências estabelecidas pela LC no 123/2006, o CGSN é um órgão regulamentador, com autoridade delegada do legislador complementar, conforme se depreende do § 6o, c/c o inciso I do art. 2o dessa Lei. Ou seja, sua função é normatizadora, e não operacional, o que situa o órgão na órbita do exercício atípico da função legislativa pelo Poder Executivo. A lei esvaziou a possibilidade de arrecadação compartilhada pelos entes federados, prevista na CRFB, ao atribuir à Secretaria da Receita Federal do Brasil a gestão das obrigações principais e acessórias incorridas pelos sujeitos passivos optantes do Simples Nacional.

É possível, portanto, afirmar que o CGSN pode ser considerado um protótipo do CG-IBS, mas de regência infraconstitucional e não dotado de qualquer autonomia ou poder de julgamento, quer previstos em lei, quer diretamente derivados da CRFB. Nesse sentido, o próprio relator da PEC no 45/2019 no Senado Federal, senador Eduardo Braga, admitiu que a criação do CG-IBS deveria obedecer aos “moldes do Comitê Gestor do Simples Nacional” (Senadores […], 2023).

5   O CG-IBS e a federação

Permaneceu inalterado o art. 18, caput, da CRFB (Brasil, [2023a]), relativo à divisão político-administrativa do Estado: “A organização político-administrativa da República Federativa do Brasil compreende a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, todos autônomos, nos termos desta Constituição”. Disso facilmente se deduz que o CG-IBS não é um ente do mesmo tipo dos inscritos na divisão política fundamental do Estado, o qual mantém integralmente a sua tripartição básica vertical (os três níveis federativos) e horizontal (os três Poderes da República), mesmo após a EC no 132, que, embora tenha deflagrado um redesenho do pacto federativo no âmbito da fiscalidade, promoveu sua alteração formal, e não material. No art. 156-B, § 1o (Brasil, 2023b), a EC no 132 descreve o CG-IBS como entidade (por oposição a ente). Em virtude disso, o CG-IBS não possui território (ou mesmo área), governo ou população – nem toma de empréstimo a essência constitucional dos entes federados, como se fosse a eles equiparada.

Em consequência disso, o CG-IBS não detém a autonomia típica (isto é, político-legislativa) que a CRFB reserva aos entes da federação, os quais se notabilizam por ostentar “órgãos governamentais próprios” (Silva, 2015, p. 102), e não meras estruturas internas de governança, por mais que sejam complexas e envolvam a gestão de interesses federativos. Tampouco goza da independência constitucionalmente assegurada aos Poderes, pois o Comitê não foi arrolado no art. 2o da CRFB. Até aqui, segue irresoluto o questionamento quanto à sua natureza jurídica.

Indaga-se: teria o constituinte derivado concebido uma entidade desgarrada de qualquer ente da federação, apenas difusamente “nacional” ou provida de um vínculo federativo tão somente pro forma, incapaz de significar uma relação, senão de subordinação, pelo menos de controle político, com algum ou vários deles? Não se acredita que tenha sido intuito do legislador instituir tamanho favor em benefício de uma entidade pública que resultasse na desnecessidade de submetê-la a uma supervisão política, quer da União, quer de estados e municípios – aspecto que continua sendo necessário esclarecer devido às aparentes antinomias da EC no 132. Assim, a despeito da alargada autonomia que lhe confere a CRFB, não se trata de entidade desvinculada dos entes federativos, como se pairasse num vácuo de poder ou num vazio constitucional. Tal concepção a colocaria a salvo não apenas de ingerências (resultado desejável), mas de responsabilização política (resultado indesejável). A CRFB caracterizou o CG-IBS como entidade, em vez de instituição – designação que reservou ao Ministério Público, à Defensoria Pública e à Advocacia-Geral da União.

Com efeito, não pode haver subdivisão do poder público que esteja imune ao controle parlamentar, minimamente quanto a aspectos do seu orçamento – uma total ausência de responsividade (accountability) com relação ao uso do dinheiro público, situação irregular que configuraria, por hipótese, um “Estado dentro do Estado”, dotado de um orçamento “por fora dos livros”. A consequência mais imediata dessa conclusão é que, embora tenha autonomia orçamentária e receita própria nos termos do art. 156-B, §§ 1o e 2o, III, da CRFB, com a redação dada pela EC no 132 (Brasil, 2023b), o CG-IBS não tem competência para decidir sobre o seu próprio orçamento, que depende da aprovação do Poder Legislativo de um ou mais entes federativos. À luz da CRFB é inconcebível a despesa pública sem previsão orçamentária, bem como o orçamento público dispensado de aprovação parlamentar.

A aprovação parlamentar é essencial à dogmática do orçamento público nas sociedades contemporâneas e está na origem do processo de constitucionalização da matéria orçamentária, conforme narra Abraham (2023, p. 284):

no ano de 1706 a Câmara dos Comuns da Inglaterra determinou, através da Resolução no 66, que caberia ao Executivo a responsabilidade pelas finanças do governo, coordenando a proposta de receitas e de despesas, ficando a cargo do Parlamento aprová-la, inclusive exercendo o controle da execução orçamentária.

Segundo o autor, entre 1824 e 1988 as Constituições brasileiras adotaram, com distintas conformações, o modelo de freios e contrapesos orçamentários. Com a promulgação da CRFB, impôs-se a exigência de leis – conquanto entendidas apenas no sentido formal – para a disciplina dos orçamentos públicos. Os atos executivos de elaboração orçamentária são meramente preparatórios da aprovação legislativa e desprovidos de eficácia própria. A respeito disso, Bastos (2002, p. 135) sustenta que é

insubstituível o papel do Legislativo, na medida em que é prerrogativa sua, indelegável, o manifestar-se sobre as leis orçamentárias – assertiva esta corroborada pelo fato de que não pode haver delegação legislativa nessa matéria […]. É propósito constitucional o de que seja o Congresso a manifestar-se de forma insubstituível sobre os projetos orçamentários.

Aliomar Baleeiro e Arnaldo Deodato corroboram esse ponto de vista. Diz Baleeiro (1998, p. 33) que a competência para a aprovação da despesa pública é “plataforma do controle do Poder Legislativo sobre o Executivo” e que “se exercita sempre sob a forma de lei”; para Deodato (1987, p. 305), “[s]e é o Executivo que elabora a proposta orçamentária, compete ao Legislativo discuti-la e votá-la. Em todos os Estados democráticos é assim”. Desse modo, seria insustentável o posicionamento segundo o qual o CG-IBS estaria isento do escrutínio do Congresso no que diz respeito ao seu orçamento. A “independência orçamentária” do Comitê, prevista na EC no 132, deve ser interpretada de modo a se tornar compatível com as premissas basilares – e originárias – da CRFB.

Entretanto, falta saber a qual Poder Legislativo competiria tal controle. Se o CG-IBS não é uma entidade desvinculada de quaisquer entes federativos, a qual ou quais deles estaria vinculada? Restam três alternativas: a) aos estados e municípios; b) à União e, simultaneamente, aos estados e municípios [7]; e c) somente à União. Na primeira, o CG-IBS seria entidade integrante da Administração indireta de todos os estados e municípios; na segunda, da Administração indireta de todos os entes da federação; e na terceira, apenas da União. Examinemos as disposições que a EC no 132 inseriu na CRFB a fim de investigar qual das alternativas é a mais consentânea com a vontade do legislador constituinte, tanto originário quanto derivado.

De início, considere-se o art. 130, § 10, incluído no Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT) pela EC no 132 e os arts. 9o, § 5o, I, e 14 (disposições de natureza transitória), do corpo da própria Emenda. Atente-se neste segmento: “o Poder Executivo da União e o Comitê Gestor do Imposto de Bens e Serviços” (Brasil, 2023b, grifo nosso). Dele se depreende que o CG-IBS não integra o Poder Executivo da União – no sentido da Administração direta, que abrange a estrutura da Presidência da República, dos ministérios e respectivos órgãos – nem com este se confunde; ou não teria sido utilizado o conectivo e entre ambas as expressões. Contudo, não se trata de inferência nova, dado que a ampla autonomia do CG-IBS concedida pela EC no 132 e o uso do termo entidade já indicavam tratar-se de uma subdivisão da Administração indireta, e não direta, como já se mencionou. Aqui se tem uma confirmação, portanto.

Reforço adicional a essa conclusão vem do último dispositivo citado, segundo o qual a instalação do CG-IBS será custeada pela União com “posterior ressarcimento” pelo Comitê. Se o Comitê ressarcirá a União, infere-se que são pessoas jurídicas distintas, com patrimônios distintos – mais que isso, com orçamentos distintos, pois do contrário o constituinte não teria falado em ressarcimento. É desconhecido o uso desse termo no pano de fundo de uma só realidade orçamentária, a não ser informalmente (e, mesmo nesses casos, usa-se mais frequentemente reembolso). Contudo, é conhecido no contexto de realidades orçamentárias diversas, como é o caso do “ressarcimento do atendimento a serviços prestados para outras esferas de governo”, previsto na Lei no 8.080/1990 (Lei do SUS) (Brasil, [2024b], tít. V, cap. II, art. 35, VII).

Entretanto, não se pode interpretar a independência (rectius: autonomia) orçamentária conferida ao CG-IBS pela EC no 132 como desnecessidade de sujeição da sua peça orçamentária seja à aprovação parlamentar, seja ao controle externo. Defender o oposto equivaleria a postular que o constituinte derivado teria criado uma entidade pública “intocável”, que elabora, aprova, executa e supervisiona a execução do próprio orçamento, o que se choca com o art. 60, § 4o, III, da CRFB (Brasil, [2023a]), o qual tutela de maneira peremptória a separação dos Poderes. Logo, é imperativo desabonar tal hipótese interpretativa, sob pena de se advogar leitura desconforme à Constituição; a dita independência orçamentária deve ter outro significado, a ser elaborado.

Outro dispositivo fundamental para elucidar a posição ocupada pelo CG-IBS no contexto da federação é a nova alínea “j” do inciso I do art. 105 da CRFB, incluída pela EC no 132. De acordo com o texto, é de competência do Superior Tribunal de Justiça (STJ), em caráter originário, dirimir os conflitos “entre entes federativos, ou entre estes e o Comitê Gestor do Imposto sobre Bens e Serviços, relacionados aos tributos previstos nos arts. 156-A e 195, V” (Brasil, 2023b) [8]. Essa afirmação, porém, demanda um desdobramento analítico.

Os conflitos a que se refere o art. 105, I, “j”, podem ser demandas judiciais – ver Silva (2006, p. 549) – opondo: a) o conjunto dos estados e municípios, de um lado, e a União, de outro, relativamente à CBS; b) estado(s) e estado(s), município(s) e município(s) ou estado(s) e município(s), relativamente ao IBS; c) estado(s) e município(s) ou estado(s) e municípios(s), de um lado, e o CG-IBS, de outro, relativamente à arrecadação e partilha do IBS. Estes últimos são conflitos propriamente federativos que, numa análise perfunctória, parecem coadunar-se com a mens legis do constituinte derivado que promulgou a EC no 132, com respeito à atribuição dessa nova competência originária ao STJ.

As lides entre a União e os estados ou o DF, ou de estados entre si, ainda que envolvam entidades da Administração indireta dessas unidades da federação, são da competência originária do Supremo Tribunal Federal (STF), e não do STJ, de acordo com o art. 102, I, “f”, da CRFB (Brasil, [2023a]). Contudo, a EC no 132 preferiu inserir os conflitos interfederativos relacionados com o IBS e a CBS entre as competências da Corte inferior porque eles também dizem respeito aos municípios, e não apenas aos estados e ao DF (além da União, é claro).

Trata-se de escolha polêmica do legislador constituinte, já que não é difícil imaginar a possibilidade de o STJ ver-se atulhado com ações movidas sobretudo por municípios, em vista de sua prodigiosa quantidade no quadro da organização político-administrativa estatal. Será interessante acompanhar como a jurisprudência há de interpretar a palavra conflitos, presente naquele dispositivo. Numa primeira análise, deve-se seguir, por analogia, a interpretação dada pelo STF ao art. 102, I, “f”, a qual reconhece a “absoluta excepcionalidade” de tal competência, restringindo-a aos litígios “cuja potencialidade ofensiva revela-se apta a vulnerar […] o princípio fundamental que rege, em nosso ordenamento jurídico, o pacto da Federação” (Brasil, 1993, p. 34).

O que esse dispositivo revela sobre a natureza jurídica do CG-IBS? O texto aponta para a relação potencialmente conflituosa (ou mesmo litigiosa) entre os estados e os municípios, isoladamente ou em seu conjunto, e o CG-IBS. Todavia, essa relação litigiosa não é característica da relação entre um ente federativo (como pessoa jurídica de Direito público) e as entidades pertencentes à sua Administração indireta, pois o conjunto das Administrações direta e indireta de um ente federativo dá origem a pessoa política que se submete a apenas um governo, cuja figura mais proeminente é o chefe do Poder Executivo. Desse modo, prevê-se harmonia na espécie, e não conflito de interesses.

Contudo, essa litigiosidade – que pode vir a substituir aquela, maior e mais deletéria, da “guerra fiscal” – confirma a conveniência política de instituir-se uma entidade neutra, situada no plano federal, para que os entes subnacionais possam colaborar com ela e dela participar, com o fito de prover ao interesse comum de bem arrecadar o tributo, que constitui o arrimo principal de suas receitas. O legislador constituinte derivado identificou essa conveniência ao aprovar e promulgar a EC no 132 com a previsão do CG-IBS. Dessa forma, a criação do Comitê está em sintonia com as experiências pretéritas do Confaz e do CGSN, embora vá muito além delas.

A conclusão de que se trata de uma entidade federal é corroborada pelo § 2o do novo art. 156-B (Brasil, 2023b), o qual determina que “os Estados, o Distrito Federal e os Municípios serão representados, de forma paritária, na instância máxima de deliberação do Comitê Gestor do Imposto sobre Bens e Serviços”. Seria inusitado um ente da federação ser “representado” no âmbito de uma entidade de sua própria Administração indireta; ressalte-se que os entes federativos não são representados sequer nas respectivas sociedades de economia mista, como às vezes impropriamente se afirma, pois na verdade eles as controlam.

6   Natureza autárquica do CG-IBS

O art. 156-B, § 1o, da EC no 132 define o CG-IBS como “entidade pública sob regime especial” (Brasil, 2023b). Afirmar isso não significa que essa entidade não tenha natureza definida ou que não se encaixe em forma alguma do sistema jurídico nacional. Entretanto, compreende-se o espanto com a novidade, simbolizado pela expressão utilizada por Scaff (2023a) ao se referir ao novo conceito de entidade pública sob regime especial: “o que quer que seja isso”.

Se o CG-IBS é uma subdivisão do Estado, mas não é um ente federativo, então está vinculado a algum ente federativo, pois uma entidade, por mais especial que seja o seu regime jurídico, não pode estar ao mesmo tempo fora do Estado e dentro do Estado (nem dentro do Estado e fora da federação, naturalmente), fugindo ao controle político direto de ao menos um nível federativo. Em virtude da sua autonomia, sabe-se que o Comitê não pertence à Administração direta de qualquer ente da federação, pois tal pertencimento implicaria subordinação; então, só pode pertencer à Administração indireta de pelo menos um deles, entendido como pessoa política. A esse respeito Carvalho Filho (2023, p. 374) sustenta que “a atuação do Estado só se faz de duas maneiras: de forma direta ou de forma indireta; […] não havendo tertium genus”.

Di Pietro (2022, p. 645) é igualmente peremptória, ao afirmar que “[t]odos os entes criados pelo Poder Público para o desempenho de funções administrativas do Estado têm que integrar a Administração Pública Direta (se o ente for instituído como órgão sem personalidade jurídica) ou Indireta (se for instituído com personalidade jurídica própria)”. É claro que o CG-IBS pertence à segunda categoria por ser dotado de personalidade jurídica própria, o que se deduz do art. 14 da EC no 132 (Brasil, 2023b).

Assim, o CG-IBS necessariamente detém natureza correspondente a alguma das figuras jurídicas já conhecidas do Direito Administrativo brasileiro, no rol das espécies de entidades da Administração Pública indireta. Não se trata de inovação que “subverte” a “lógica clássica” (Nascimento, 2023), senão a confirma. Considerem-se as seguintes hipóteses investigativas: a) empresa pública; b) consórcio público; e c) autarquia.

Empresa pública é pessoa jurídica de Direito privado integrante da Administração Pública indireta, que persegue o desempenho de atividade econômica, em mercado concorrencial ou não, ou presta serviços públicos ao Estado ou à sociedade, em atendimento à finalidade para a qual foi instituída por autorização do legislador. Haveria subsunção do CG-IBS ao tipo jurídico da empresa pública? Conquanto antes da EC no 132 tenha sido cogitado que o CG-IBS poderia surgir como uma corporation (Santi; Machado, 2023, p. 117-118; GT IBS […], 2020), ou seja, essencialmente como uma empresa, não é possível sustentar esse posicionamento diante das escolhas externadas pelo constituinte derivado ao criar o Comitê – sobretudo quanto às atividades das quais foi incumbido à luz das disposições do texto constitucional e da sua caracterização como entidade pública sob regime especial –, como editar o regulamento do IBS, arrecadar o imposto (isto é, exercer a capacidade tributária ativa, a fim de concretizar disposições legais impositivas) e decidir, de forma definitiva em âmbito administrativo, processos administrativos fiscais de determinação e exigência de créditos tributários. Em nada se assemelham às atividades econômicas ou de prestação de serviços públicos próprias das empresas públicas. Ao contrário, são funções típicas de Estado; mais especificamente, funções de administração tributária.

Nesse sentido, discordamos da afirmação de Martins (2023, grifo nosso) sobre a PEC no 45/2019, ao considerar que a entidade a ser então criada teria “poderes impositivos substitutivos da competência de tributos de 26 estados, Distrito Federal e 5.570 municípios”. Nenhum poder impositivo per se foi conferido ao CG-IBS, senão uma capacidade tributária ativa, que não substitui, mas concretiza competências alheias – dos estados, DF e municípios. O art. 37, XXII, da CRFB (com redação dada pela EC no 42/2003), estabelece que as funções das administrações tributárias configuram “atividades essenciais ao funcionamento do Estado” (Brasil, [2023a]). Assim, como não se coadunam com a ideia de uma “empresa de arrecadação”, deve-se descartar terminantemente a ideia de que o CG-IBS, na esteira das disposições da EC no 132, teria natureza de empresa pública e se submeteria, por conseguinte, ao regime jurídico de Direito privado.

Por sua vez, o consórcio público é figura que tem sua gênese no art. 241 da CRFB (Brasil, [2023a]), ao lado dos “convênios de cooperação entre os entes federados” com o fim de promover a “gestão associada de serviços públicos”; a CRFB prevê também o consórcio público previdenciário no art. 40, § 22, IX, dispositivo inserido pela EC no 103/2019. Nem sequer é preciso enfrentar a polêmica sobre a existência ou não de personalidade jurídica dos consórcios públicos, visto que claramente não há subsunção do CG-IBS ao molde positivado pelo art. 241 da CRFB. Afinal, o Comitê não se destina à prestação de serviços públicos, mas ao exercício precípuo, regular e em caráter principal de atribuições decorrentes do poder de tributar. Ademais, destacam-se na ideia de consórcio público a sua voluntariedade e o caráter de contrato – afinal, a palavra consórcio advém do latim consortium, do qual também se origina a palavra consorte (“parceiro”). Trata-se, portanto, de uma parceria interfederativa. Nada poderia estar mais distante do CG-IBS, que foi criado pela EC no 132 em caráter obrigatório para todos os entes da federação.

Por fim, a autarquia é pessoa jurídica de Direito público integrante da Administração Pública indireta, cuja nota distintiva é o desempenho de funções “despidas de caráter econômico” e que sejam “próprias e típicas de Estado” (Carvalho Filho, 2023, p. 380). De acordo com Di Pietro (2022, p. 626), à autarquia cabem “praticamente os mesmos privilégios e prerrogativas próprios do Estado” – o que condiz com o regime constitucional especial atribuído ao CG-IBS pela EC no 132 e com a importância que se deduz do próprio fato de ter sido o Comitê objeto de criação por EC. Na clássica lição de Cretella Júnior (1992, p. 83-84), autarquia difere de autonomia: a primeira resulta do “desdobramento ocorrido de uma atividade administrativa”, ao passo que a segunda está reservada aos entes imbuídos do poder de positivar regras de “governo próprio”. Embora o CG-IBS tenha competência regulamentar proveniente da CRFB, não se trata de fonte criadora de direitos e obrigações ou de um ordenamento jurídico próprio, pois deve ater-se ao regramento derivado de leis emanadas do Congresso Nacional no exercício da competência instituidora do IBS, que pertence à União.

Essa é também a posição de Meirelles (2015, p. 429): “[i]nconfundível é autonomia com autarquia: aquela legisla para si; esta administra-se a si própria, segundo as leis editadas pela entidade que a criou”. No entanto, na acepção de ser autônoma (isto é, descentralizada) em relação à Administração direta, à autarquia aplica-se a autonomia administrativa – que se desdobra em outras (como a financeira e a patrimonial), em maior ou menor grau, conforme seu regime jurídico específico. Ao tratar das autarquias, Mello (2021, p. 141) afirma que

seus assuntos são assuntos próprios; seus negócios, negócios próprios; seus recursos, não importa se oriundos de trespasse estatal ou hauridos como produto da atividade que lhes seja afeta, configuram recursos e patrimônio próprios, de tal sorte que desfrutam de “autonomia” financeira, tanto como administrativa.

Isso significa que não há contradição entre o regime jurídico autárquico e os predicados reservados ao CG-IBS pela EC no 132, que, ao caracterizá-lo como “entidade pública de regime especial”, não pretendeu significar que não se trataria de uma autarquia. A CRFB não estatui a natureza jurídica das entidades que cria, mas fornece indicações capazes de levar o hermeneuta, assim como o legislador infraconstitucional, a concluir pela natureza mais adequada aos cânones do Direito Administrativo.

Um exemplo desse tipo é o do Banco Central do Brasil (Bacen). Conquanto contenha disposições sobre o Bacen, em sua redação original a CRFB delegou a lei complementar (por meio do então art. 192, IV, ora revogado) o tratamento da sua organização, funcionamento e atribuições. Tanto a Lei no 4.595, de 31/12/1964 (Brasil, [2021d]), quanto a LC no 179, de 24/2/2021 (Brasil, 2021b), evidenciaram seu caráter de autarquia – neste caso, desvinculada de ministério.

Embora esteja inequívoco seu regime jurídico autárquico, nada impede que o CG-IBS venha a ser licitamente caracterizado como agência; embora o uso dessa denominação se deva a certo “modismo”, o papel do CG-IBS coaduna-se, segundo Di Pietro (2022, p. 629), com o caráter quase legislativo, com a neutralidade, com a elevada especialização e com a independência típicas dessas figuras corporativas, que a rigor não passam de autarquias dotadas de algumas prerrogativas mais avançadas. Ao alargar o âmbito da autonomia das agências reguladoras, em especial mediante o art. 3o da Lei no 13.848, de 25/6/2019 (Brasil, 2019b), o legislador abriu caminho para a existência de uma entidade que goze de prerrogativas tão amplas quanto as do CG-IBS.

Contudo, poder-se-ia argumentar que na verdade a expressão entidade pública sob regime especial indicaria uma natureza jurídica sui generis, tão inédita quanto o uso dessa expressão no Direito positivo nacional e, por essa razão, o CG-IBS não seria autarquia. Todavia, a objeção não procede. A Constituição não discorre, por exemplo, sobre o regime jurídico da Ordem dos Advogados do Brasil (OAB); não obstante, ao analisar o papel dessa entidade na construção da democracia, o STF (Brasil, 2006) concluiu que, apesar de ser objeto de previsão constitucional, a OAB não está vinculada de modo algum à Administração Pública (nem direta, nem indireta) e constitui um serviço público independente. Mais recentemente (Brasil, 2023c), o STF reafirmou a ampla independência desfrutada pela OAB em relação ao Poder Público, considerando que os valores que arrecada, assim como o seu patrimônio, ostentam natureza de Direito privado, o que acarreta a não submissão dessa entidade ao controle externo pelas cortes de Contas ou por quaisquer outros órgãos estatais de controle [9].

Como chegou o STF a essas conclusões? Debruçando-se sobre as funções que atribuiu o constituinte à OAB e aquilatando as prerrogativas imprescindíveis (portanto, implicitamente conferidas pela CRFB, segundo a teoria dos poderes implícitos) a garantir o exercício dessas funções. Logo, é a função que determina a natureza jurídica, o que se deduz do método aplicado pelo STF nesse caso; e a função do CG-IBS é própria e típica da administração dos negócios mais fundamentais do Estado – os inerentes à tributação. Exemplo de caráter similar é o caso da Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos (ECT). O julgamento do Tema 235 (Brasil, 2013), no qual o STF reconheceu à ECT o gozo da imunidade recíproca, na prática ampliou o alcance da disposição constitucional do art. 150, VI, “a” (Brasil, [2023a]), para abranger uma empresa pública que presta serviços em regime de exclusividade, consubstanciado no denominado privilégio postal, previsto constitucionalmente. Logo, embora seja empresa pública, a ECT toma de empréstimo atributos típicos das autarquias, como a sujeição à imunidade tributária recíproca; por isso, também se caracteriza como entidade sui generis.

São igualmente exemplos de entidades sujeitas a regime jurídico especial as universidades públicas que, organizadas como autarquias, “gozam de autonomia didático-científica, administrativa e de gestão financeira e patrimonial” (Brasil, [2023a], art. 207). Assim, em sua atividade-fim não se submetem ao programa de governo dos mandatários eleitos para chefiar o ente federativo ao qual estejam vinculadas. Ao contrário, perseguem um programa próprio, elaborado por seu corpo docente, o qual desfruta da liberdade de cátedra e tem o exercício de cargos de direção garantido por mandatos.

O regime especial de muitas autarquias, como as agências reguladoras, não desfigura a natureza autárquica, senão que a confirma, elevando-a ao patamar de uma autonomia qualificada. Mais que elemento acessório da denominação, o adjetivo aponta para uma autonomização garantida por um regime jurídico dotado de maior flexibilidade e sujeito a menor interferência política. Afirma Aragão (2013, p. 279):

a mera criação de autarquia ou de qualquer outra espécie de ente da Administração Indireta, sem que possua um grau de razoável autonomia para desenvolver suas atribuições, não torna o seu desempenho mais ágil e eficiente, não as caracterizando como entidades descentralizadas em sentido material, ou seja, efetivo, verdadeiro, constituindo, outrossim, entidades apenas formalmente descentralizadas.

O legislador constituinte derivado pretendeu, pois, que o CG-IBS fosse entidade descentralizada da Administração Pública em sentido material, e não apenas formal. Por outro lado, não se deve inferir que a ausência de assento da União na “instância máxima de deliberação” do CG-IBS – conforme se deduz do art. 156-B, § 3o, da CRFB, acrescentado pela EC no 132 (Brasil, 2023b) – constituiria indicação de não se tratar de autarquia federal. O CG-IBS age como que por delegação de estados e municípios e, por isso mesmo, é dotado de um significativo grau de autonomia em relação à União, embora faça parte da sua administração indireta. Devido a esse papel do CG-IBS, é perfeitamente compreensível a ausência da União nas deliberações; o contrário poderia resultar em ingerência em assuntos reservados apenas aos entes federados (Rocha, 2023). A esse respeito, Conti e Mascarenhas (2023, p. 127) concluem que o “Conselho Intergovernamental [10] responsável pela gestão do IBS não pode ser um mero executor de decisões do governo federal, devendo-se repelir intrusões injustificadas”. Com efeito, a queixa remonta à própria experiência pregressa com o CGSN (Brandão; Viana; Silva, 2021, p. 15). Em relação a esse ponto, Scaff (2023b) afirma que a ausência da União na instância deliberativa maior do Comitê seria uma “pegadinha” e que, mesmo sem voto, ela “acabará tendo um poder extraordinário sobre tal conselho”, já que a reforma tributária consagrou a harmonização de normas, interpretações, obrigações acessórias e procedimentos entre o IBS e a CBS (sendo esta de competência federal), de acordo com o art. 156-B, § 6o, incluído pela EC no 132 (Brasil, 2023b).

Quanto à categorização funcional do CG-IBS, trata-se de uma administração tributária; o CG-IBS destina-se a administrar tributos e, ainda que se trate de um só tributo, não é possível outra conclusão. Todavia, como administração tributária, o CG-IBS distingue-se da “administração tributária da União”, conforme se depreende dos §§ 6o e 7o do art. 156-B – inovação da EC no 132 (Brasil, 2023b). Tais dispositivos tratam o CG-IBS e a administração tributária da União (a Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil, órgão da Administração direta da União subordinado ao Ministério da Fazenda) como figuras distintas. Contudo, o Comitê é uma entidade da administração indireta da União e, ao mesmo tempo, uma administração tributária; logo, é uma administração tributária da União.

Naturalmente, o seu quadro próprio de pessoal segue as disposições do regime jurídico único instituído pelo art. 1o da Lei no 8.112, de 11/12/1990 (Brasil, [2022a]), sobretudo por força do disposto na ainda vigente redação original do art. 39, caput, da CRFB (Brasil, 2007). Isso ocorre sem prejuízo da cessão de servidores estaduais, distritais e municipais, quando presentes a oportunidade e a conveniência para as Administrações cedente e cessionária, caso em que o regime jurídico do servidor cedido continua sendo o de origem, sempre conforme as disposições da EC no 132 relativas ao exercício, pelas carreiras próprias das Administrações tributárias de estados e municípios, de suas atribuições exclusivas. Pela mesma razão, do ponto de vista da proteção previdenciária, a vinculação dos servidores do quadro próprio do CG-IBS deverá ser com o Regime Próprio de Previdência Social, bem como com o Regime de Previdência Complementar, inerentes à União, de acordo com o art. 40 da CRFB – sobretudo seu § 20, que, na redação dada pela EC no 103/2019, veda a existência de mais de um regime próprio em cada ente federativo, “abrangidos todos os poderes, órgãos e entidades autárquicas e fundacionais” (Brasil, [2023a]).

Desse modo, o CG-IBS não é a, e sim uma Administração tributária federal, que serve não à União, mas ao conjunto dos estados e dos municípios. Não é a primeira vez que a União dispõe de duas Administrações tributárias, uma delas de caráter autárquico; até o advento da Lei no 11.098, de 13/1/2005, resultante da conversão da Medida Provisória (MP) no 222/2004, cabia ao Instituto Nacional do Seguro Social (INSS) executar as funções pertinentes à administração das contribuições previdenciárias, sem prejuízo da competência da então Secretaria da Receita Federal para administrar os demais tributos federais. Desde a MP no 222/2004 até a promulgação da Lei no 11.457, de 16/3/2007, coexistiam duas Administrações tributárias apartadas (a Secretaria da Receita Federal e a Secretaria da Receita Previdenciária), com quadros de pessoal e normas de regência distintos, inseridas na estrutura de ministérios distintos; atualmente ambas integram a Administração direta. Contudo, até 2007 uma delas estava ligada ao orçamento fiscal da União e a outra, ao orçamento da seguridade social, conforme o art. 165 da CRFB. Por conseguinte, nem sequer debitavam suas despesas ou creditavam o produto de sua arrecadação na mesma conta orçamentária.

7   Vinculação do CG-IBS

A submissão do CG-IBS à supervisão política do Congresso Nacional evidencia-se no art. 50 da CRFB, com a redação dada pela EC no 132 (Brasil, 2023b, grifo nosso):

Art. 50. A Câmara dos Deputados e o Senado Federal, ou qualquer de suas Comissões, poderão convocar Ministro de Estado, quaisquer titulares de órgãos diretamente subordinados à Presidência da República ou o Presidente do Comitê Gestor do Imposto sobre Bens e Serviços para prestarem, pessoalmente, informações sobre assunto previamente determinado, importando crime de responsabilidade a ausência sem justificação adequada.

O constituinte derivado houve por bem incluir o presidente do Comitê Gestor do IBS no rol do art. 50, para que o Parlamento possa tomar contas da condução dos negócios dessa entidade; de outro modo, o titular do CG-IBS poderia ficar imune à convocação congressual, já que entidades autárquicas não estão compreendidas na redação original do dispositivo (Silva, 2006, p. 408). Com a alteração, assim como as demais autoridades mencionadas no texto, o presidente do CG-IBS responde perante as Casas do Congresso Nacional e as respectivas comissões, inclusive as parlamentares de inquérito. Trata-se de mecanismo constitucional de freios e contrapesos que visa a dar efetividade aos valores constitucionais da independência e harmonia entre os Poderes.

Todavia, mais que apenas expor a submissão do CG-IBS ao controle e à supervisão política do Poder Legislativo da União, a nova redação do art. 50 evidencia que o presidente do CG-IBS se insere no núcleo de poder político chefiado pelo presidente da República, que corresponde à cúpula do que se convencionou chamar alta administração federal (Brasil, [2020]). Assim, a despeito de o CG-IBS e o Poder Executivo da União serem distintos no tratamento que lhes dispensou o constituinte derivado, o primeiro mantém com o segundo o vínculo formal, não o de subordinação hierárquica ou tutela administrativa, dada a natureza executiva do CG-IBS e por ser uma entidade da Administração indireta federal.

Consequentemente, o CG-IBS não é vinculado ao Poder Legislativo ou ao Judiciário, mas nem por isso é desvinculado de Poder, pois não foi brindado pelo constituinte com a independência (rectius: autonomia) funcional que assiste, por exemplo, ao Ministério Público como instituição (não entidade). De outro modo, poderia o constituinte derivado ter incluído um parágrafo no art. 50, determinando que o disposto no caput se aplicaria, no que coubesse, ao presidente do CG-IBS. Teria sido ainda mais explícita a hipotética inserção, por exemplo, de um art. 50-A na CRFB, relativo ao presidente do CG-IBS e à possibilidade de sua convocação pelo Congresso Nacional.

Se responde perante o Congresso Nacional sobre atos de seu ofício, sob pena de crime de responsabilidade – isoladamente ou junto com o presidente da República e seus auxiliares diretos –, o presidente do CG-IBS deve ser nomeado pelo presidente da República, observado o requisito notórios conhecimentos de Administração tributária, previsto no art. 156-B, § 5o, da CRFB, acrescentado pela EC no 132 (Brasil, 2023b). Não surpreende que tenha sido essa a vontade do legislador constituinte derivado; sem uma seleção realizada pelo chefe do Poder Executivo da União, nada indicaria que o presidente do CG-IBS tenha a preocupação de empenhar-se na harmonização da legislação e uniformização da hipótese de incidência do IBS e da CBS, um dos pontos fulcrais para que a reforma tributária surta os efeitos práticos dela esperados.

Da presença do presidente do CG-IBS no art. 50 da CRFB reservado a estabelecer o dever da cúpula alta administração federal de prestar contas ao Congresso, deduz-se que o constituinte derivado tencionou atribuir-lhe status de ministro de Estado; afinal, foi submetido ao regime de crimes de responsabilidade aplicável ao presidente da República e a seus auxiliares diretos, conforme define a Lei no 1.079, de 10/4/1950 (Lei de crimes de responsabilidade) (Brasil, [2000]). Poder-se-ia argumentar que nem todas as autoridades elencadas no dispositivo detêm esse status; contudo, têm “importância assemelhada a eles” (Bulos, 2008, p. 748). No caso específico do presidente do CG-IBS, não se trata de mera “importância assemelhada”, pois à diferença dos titulares de órgãos diretamente subordinados à Presidência da República que não gozem do status de ministro, a autoridade em questão chefia uma entidade dotada de autonomia constitucional, à qual não se impõe qualquer subordinação hierárquica; está, assim, mais identificado com os ministros de Estado que com outras autoridades submetidas ao presidente da República. Também se poderia argumentar que, se tivesse a intenção de conferir a condição de ministro de Estado ao presidente do CG-IBS, o legislador constituinte derivado o teria feito expressamente. Porém, essa não é uma técnica recorrente na elaboração da CRFB; a atribuição dessa condição costuma ser reservada ao legislador infraconstitucional. Na presente situação, trata-se de providência obrigatória à luz da EC no 132.

Diante desse cenário, são aplicáveis ao presidente do CG-IBS as normas estabelecidas nos seguintes dispositivos constitucionais: art. 84, I (nomeação pelo presidente da República); art. 87, parágrafo único (atribuições genéricas); art. 102, I, “c” (foro para infrações penais comuns e crimes de responsabilidade); art. 105, I, “b” (foro para o mandado de segurança e o habeas data). Tais normas aplicam-se como resultado direto da vontade do legislador constituinte derivado, e não de forma reflexa, em virtude da equiparação de certos cargos especiais a ministro de Estado, muitas vezes operada por ato infraconstitucional. Por fim, a aplicabilidade desses dispositivos ao presidente do CG-IBS condiz com a importância do cargo para o bom funcionamento do Estado e para o sucesso do redesenho do pacto federativo promovido pela EC no 132.

Também é possível depreender que ao CG-IBS se aplica o disposto no art. 109, I, da CRFB (Brasil, [2023a]): em regra, seu foro deve ser o da Justiça Federal, ressalvadas as já mencionadas competências do STJ – e sem prejuízo dos litígios de que sejam partes estados e municípios, de um lado, e sujeitos passivos do IBS, de outro (Conrado, 2023). Do ponto de vista operacional, entendimento em sentido contrário poderia inclusive resultar em grande inconveniência para a gestão do contencioso judicial do Comitê, caso este viesse a se espraiar por todos os judiciários estaduais, devido ao número muito superior de varas e tribunais envolvidos. Na mesma perspectiva, aplicam-se ao CG-IBS os privilégios, inclusive processuais, concernentes às autarquias em geral (Araújo, 2010, p. 201-202), o que compreende a imunidade tributária recíproca prevista para as entidades de regime autárquico.

8   Autonomia orçamentária do CG-IBS sob a óptica da gestão de recursos de terceiros

Reformada pela EC no 132, a CRFB dispõe que o CG-IBS é dotado de “independência orçamentária”, que na melhor das hipóteses deve ser entendida como autonomia, já que o conceito de independência implica insubmissão a um controle político heterônomo, o que é inaplicável a um órgão de inegáveis feições executivas como o CG-IBS. Contudo, sem prejuízo dessa interpretação, a expressão também pode ser indicativa de que o CG-IBS dispõe de um orçamento independente.

A autonomia orçamentária do Comitê deve ser interpretada segundo o método lógico-sistemático, à luz das demais disposições constitucionais aplicáveis – em especial, as que tratam do orçamento público. Entre elas está o art. 165, § 5o, da CRFB (Brasil, [2023a]), o qual dispõe que o orçamento da União se decompõe em três suborçamentos: a) o orçamento fiscal, que engloba as despesas gerais da máquina pública federal; b) o orçamento de investimentos das estatais sob controle acionário da União; e c) o orçamento da seguridade social, que em nível federal abrange as receitas e despesas da saúde pública e da assistência e previdência sociais. Essa disposição não foi modificada pela EC no 132 para que ali se incluísse a peça orçamentária do CG-IBS, e a ele foram atribuídas receitas próprias. Nada impede, contudo, que o orçamento geral da União preveja recursos para despesas correntes ou de capital do CG-IBS, como trataremos mais adiante. Por ser independente, o orçamento do CG-IBS não deve fazer parte da lei orçamentária anual (LOA) federal. Por outro lado, não pode prescindir de aprovação parlamentar. Por fim, é incongruente com o pacto federativo redesenhado pela EC no 132 que os recursos orçamentários do CG-IBS sejam previstos em orçamentos estaduais e municipais. Dessa forma, o orçamento do CG-IBS deve ser aprovado por lei federal própria – a qual não se poderá furtar à submissão aos princípios orçamentários da exclusividade, universalidade, anualidade, programação e equilíbrio orçamentário (Piscitelli, 2023). Quanto ao princípio da unidade, parece haver uma quebra; veremos se isso procede.

Com efeito, a autonomia orçamentária concedida ao CG-IBS deságua na autonomia da peça orçamentária do CG-IBS em relação ao orçamento da União, contemplado na LOA. Não nos parece merecer consideração qualquer interpretação da expressão independência orçamentária que não resulte na ideia de um orçamento autônomo, menos ainda aquela que chegue ao entendimento favorável à eventual “imunidade” do orçamento do CG-IBS aos parâmetros de responsabilidade fiscal e controle aplicáveis aos entes federativos. Deverá o CG-IBS ser municiado de órgãos capazes de promover o planejamento, a execução e o acompanhamento de seu orçamento, submetendo-se integralmente às exigências da LRF, bem como aos princípios norteadores da atividade de controle interno e externo, de acordo com as previsões constitucionais e legais pertinentes.

Diante da necessidade de duas leis orçamentárias anuais (uma delas específica para o orçamento do CG-IBS), a EC no 132 relativiza o princípio da unidade orçamentária, o que não deve ser visto com estranheza, já que a Emenda alude ao “regime especial” do Comitê. Trata-se de uma entidade com predicados inauditos, decorrentes de seu papel crucial para a higidez da arrecadação tributária de estados e municípios, a qual tem como fonte principal de custeio receitas que não decorrem da exploração do patrimônio, da prestação de serviços ou de ato de imposição tributária da União, mas do exercício da fração do poder de tributar atribuída aos entes subnacionais.

Assim, não surpreende que seu orçamento mereça discussão e aprovação apartadas, nem é concebível que esteja sujeito ao procedimento de consolidação da proposta orçamentária da União pelo Poder Executivo federal, ou que se misture às discussões da LOA, bem como das demais leis do ciclo orçamentário federal – o Plano Plurianual (PPA) e a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) –, ressalvada a verba federal eventualmente destinada ao CG-IBS em determinado exercício. Entretanto, a suposta “quebra” não é mais que aparente, já que as fontes de recursos do Comitê, ao menos em caráter principal, são receitas estaduais, distritais e municipais que, enfeixadas num todo sincrético, se destinam à manutenção do CG-IBS. Não se trata de receitas federais que mereçam transitar pelo orçamento da União – à diferença das previstas na LOA; tampouco o são por transferência, já que a EC no 132 não enfocou o financiamento do CG-IBS pelo prisma da repartição constitucional de receitas, mas a destinação específica a órgão ou entidade.

Evidentemente, o montante da arrecadação a ser distribuído aos estados e municípios não deverá integrar o orçamento do Comitê; constitui, em relação a este, um quinhão de verbas extraorçamentárias que transitarão pelas respectivas contas (como mero movimento de caixa), mas serão de fato contabilizadas como receitas tributárias, após a competente repartição de acordo com os critérios fixados quando da regulamentação da EC no 132, no orçamento do respectivo ente tributante e beneficiário – estado, DF ou município. Afinal, há uma separação entre as receitas constitucionalmente atribuídas (por disposição de eficácia limitada, a qual depende da edição de lei complementar) ao CG-IBS por força do art. 156-B, § 2o, III, acrescentado pela EC no 132 (Brasil, 2023b), e as receitas próprias dos estados e municípios, e consequentemente a segregação patrimonial da arrecadação do IBS entre: a) receitas destinadas ao custeio do CG-IBS, que corresponderão a um percentual da respectiva arrecadação; e b) receitas da competência constitucional de cada um dos entes federados – em outras palavras: tudo aquilo que a lei complementar não destinar ao custeio do Comitê, ou a arrecadação do IBS líquida das despesas do CG-IBS suportadas em comum por estados e municípios.

Deduz-se que o CG-IBS procederá a uma verdadeira gestão de recursos de terceiros, em se tratando de uma autarquia federal de caráter transfederativo custeada mediante a apropriação de receitas decorrentes do poder impositivo de estados e municípios e incumbida de gerir recursos estranhos ao orçamento federal. Conquanto integre a Administração indireta, essa característica justifica sua ampla autonomia em relação à União: o propósito é insular os recursos dos entes subnacionais, que deverão transitar apenas pela contabilidade do CG-IBS, sem possibilidade de reter ou condicionar sua distribuição – a não ser nos casos e na forma previstos na CRFB – ou de qualquer embaraço, o que seria manifestamente ilegítimo, ilegal e inconstitucional.

Com efeito, uma proteção insuficiente do CG-IBS em face do possível exercício de ingerências federais espúrias daria razão à crítica de Soares (1999, p. 240), quando se refere ao “esdrúxulo modelo do ‘federalismo centralizador’ brasileiro, que concentra nas mãos da União o poder de arrecadação dos impostos, como forma de lograr a subserviência política, quer dos estados-membros da Federação, quer dos municípios”.

Falta enfrentar a desafiadora disposição do art. 156-B, § 2o, IV, acrescentado pela EC no 132 (Brasil, 2023b), segundo a qual “o controle externo do Comitê Gestor será exercido pelos Estados, pelo Distrito Federal e pelos Municípios” – desafiadora porque, exceto se bem interpretada, a regra tornará o CG-IBS a entidade mais controlada do País. Afinal, estará sujeita ao controle do Poder Legislativo, auxiliado pelo Tribunal de Contas, e de todos os entes da federação (aí incluída a União, por força do art. 70 da CRFB), que perfazem mais de cinco mil unidades.

Deve-se postular que a prerrogativa de controle estabelecida na CRFB seja exercida com base no princípio da proporcionalidade. Para efeitos práticos, o principal “controle” a ser exercido por estados e municípios em relação ao CG-IBS refere-se não à legalidade, legitimidade ou economicidade das despesas do Comitê, mas ao atendimento dos critérios de cálculo de partilha dos recursos arrecadados do IBS, suas compensações e deduções, que resultará no valor a que fará jus o respectivo ente federado em cada período. Logo, trata-se de um “controle” com feição específica de auditoria financeira, que deverá obedecer à proporcionalidade do interesse do ente auditante, sob pena de comprometer-se a funcionalidade operacional do Comitê.

Seria despropositado supor que o CG-IBS, como autarquia federal, deveria ter suas contas julgadas e aprovadas por todos e cada um dos entes da federação, ainda que destes se excluísse a União, tão somente porque suas receitas derivam diretamente da arrecadação de recursos extraídos da economia nacional por esses mesmos entes. Como já se pode deduzir da linha de argumentação adotada neste estudo, cabe ao Congresso Nacional o exercício da supervisão política sobre o Comitê (art. 50 da CRFB), a começar pela aprovação de seu orçamento. Naturalmente, o Congresso Nacional será auxiliado pelo Tribunal de Contas de União (TCU), conforme dispõe o art. 71 da CRFB (Brasil, [2023a]).

Eventual verba destinada ao CG-IBS pela LOA federal não estaria, por hipótese, sujeita ao controle de estados e municípios. Porém, tal alocação orçamentária deve depender da aprovação do mecanismo de governança próprio do CG-IBS, sob pena de servir como artifício para a interferência da União na entidade, à revelia dos demais entes federados e do próprio Comitê; este não é obrigado a aceitar recurso federal em sua conta de receitas, pois já possui sua própria fonte de custeio, assegurada pela CRFB, e por esta foi dotado de “independência” (ou autonomia) orçamentária. Tampouco seria admissível a destinação, voluntária e unilateral, ao CG-IBS, de dotações orçamentárias de estados e municípios que superem o percentual de que trata o art. 156-B, § 2o, III, da CRFB (Brasil, [2023a]), na forma da lei complementar ali mencionada. Tal possibilidade abriria brechas para uma nova “guerra”, desta vez objetivando a “captura” do Comitê pelos entes mais bem municiados de recursos. Nesse caso, deve-se entender como irrelevante um eventual aceite, ou mesmo uma solicitação, do Comitê. A prevalecer o entendimento, o pacto federativo redesenhado pela EC no 132 ficará mais bem protegido da exacerbação de assimetrias interfederativas.

Por último, cabe reforçar a necessidade de controle do orçamento do CG-IBS (aprovação, execução e supervisão) pelo Congresso Nacional. Não pode haver orçamento indene à aprovação parlamentar, algo que não se deve inferir da simples atribuição de “independência orçamentária” – embora todos os entes federativos gozem de independência orçamentária, seus orçamentos precisam de aprovação, controle, supervisão e acompanhamento, com posterior julgamento e aprovação ou rejeição das contas dos respectivos administradores públicos pelo Poder Legislativo e pelos Tribunais de Contas.

Há apenas um caso de orçamento destituído de aprovação parlamentar – o qual não é um exemplo a ser seguido: o Orçamento da Autoridade Monetária (OAM), afetado ao Bacen para cobrir os gastos inerentes a suas atividades típicas e inconfundível com o Orçamento Geral da União (OGU). A legalidade e a compatibilidade do OAM com o ordenamento jurídico foram apreciadas pelo TCU em representação instaurada ex officio (Brasil, 2022c). Na ocasião, o TCU reconheceu não ter competência para decidir sobre a recepção do OAM pela CRFB, mas salientou a necessidade de que esse orçamento tenha seu rito de elaboração disciplinado pelos órgãos competentes e se submeta à transparência constitucionalmente exigida ao poder público em geral – a qual não passa de corolário do disposto no art. 5o, XXXIII, da CRFB (Brasil, [2023a]).

Na forma como hoje se apresenta, o OAM é um orçamento não previsto na CRFB (encontra-se, pois, à margem do OGU), não se sujeita ao crivo do Congresso, pois é elaborado internamente pelo Bacen e aprovado pelo Conselho Monetário Nacional, nem condiz com o direito de acesso à informação em regime de transparência ativa, pois esse acesso necessita de requisição ao Bacen (Brasil, 2022c).

Tal situação, que advém de normas anteriores à CRFB, não está em harmonia com os preceitos constitucionais aplicáveis à Administração Pública ou ao orçamento público. É preciso submeter toda despesa governamental ao controle democrático exercido pelo Parlamento e – consideradas as exceções constitucionais, que dizem respeito a informações cujo sigilo seja imprescindível à segurança da sociedade e do Estado – e à transparência exigida do Poder Público pela sociedade, para se alcançar uma situação de plena accountability. Não se pode admitir que o processo de elaboração e execução da peça orçamentária do CG-IBS repita os erros e reproduza os vícios encontrados pelo TCU em sua apreciação do OAM, sob pena de o legislador afrontar a CRFB.

9   Conclusão

Neste artigo, analisou-se a natureza jurídica e o regime jurídico da “entidade pública sob regime especial” definida pela EC no 132 para funcionar como administração tributária especializada na gestão do IBS. Esmiuçaram-se as disposições da EC no 132 com o propósito de compreender a forma jurídica definida pelo legislador constituinte derivado para o CG-IBS. Para isso, foi necessário manejar argumentos do Direito Tributário, Administrativo, Constitucional e Financeiro.

Com base nas premissas apresentadas, concluiu-se que, à luz das disposições constitucionais da EC no 132, ainda não regulamentadas no momento da elaboração deste artigo, o CG-IBS tem natureza jurídico-constitucional de autarquia institucional federal, de caráter transfederativo, com autonomia de grau diferenciado, não sujeita à supervisão ministerial, cujo presidente goza de prerrogativas próprias dos ministros de Estado.

Disso se depreende: a) a necessidade de nomeação do presidente do CG-IBS pelo presidente da República, respeitado o requisito constitucional de notórios conhecimentos de Administração tributária; b) a aprovação do orçamento do Comitê e julgamento das respectivas contas pelo Congresso Nacional, auxiliado pelo TCU; c) a sujeição ao controle externo dos estados e municípios com feição específica de auditoria financeira, observado o princípio da proporcionalidade em relação ao interesse de cada ente federado; e d) o foro do CG-IBS na Justiça Federal, ressalvadas as hipóteses de competência originária do STJ previstas na CRFB.

Não se trata de diletantismo acadêmico, mas de contribuição para elucidar a natureza jurídica do CG-IBS de maneira consentânea com a vontade do legislador constituinte, num momento em que está disponível apenas o texto da própria reforma tributária. Não se ambicionou exaurir a discussão, mas oferecer considerações para esclarecer o estatuto normativo de uma entidade singular no contexto da federação. Será interessante verificar, a posteriori, o caminho trilhado pelo legislador infraconstitucional incumbido da regulamentação da reforma tributária, e se a forma e o regime jurídicos determinados para o CG-IBS confirmarão as conclusões deste artigo.

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Notas

 [1]   Leandro Tripodi é doutor e bacharel em Direito pela Universidade de São Paulo, São Paulo, SP, Brasil; mestrando em Administração Pública pela Fundação Getulio Vargas, Rio de Janeiro, RJ, Brasil; especialista em Direito Tributário pela Fundação Getulio Vargas, São Paulo, SP, Brasil; professor do curso de graduação em Direito das Faculdades Metropolitanas Unidas, São Paulo, SP, Brasil; analista tributário da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil, São Paulo, SP, Brasil. E-mail: leandro.tripodi@fmu.br

 [2]   Neste texto, a menção a estados inclui o DF, salvo se do contexto resultar o contrário.

 [3]   Mesmo após a Lei no 4.299, de 23/12/1963, que não alterou a essência do sistema.

 [4]   Os primeiros convênios relativos ao ICMS são anteriores à Constituição de 1967.

 [5]   Diga-se de passagem, apenas para prevenir equívocos, que uma hipotética atribuição de autonomia funcional ao CG-IBS teria configurado lapso do legislador constituinte derivado, a revelar incompreensão sobre a função do Comitê como órgão de administração de tributos, não aquinhoado com atribuições (como aquelas do Ministério Público, da Defensoria Pública e da Advocacia Pública) que requeiram tal sorte de prerrogativa.

 [6]   O mesmo se pode dizer da proibição da concessão de benefícios fiscais, não permitida a não ser nas hipóteses previstas na CRFB. Mesmo antes da Emenda, não era permitida a concessão de benefícios fiscais em desacordo com as prescrições do texto constitucional.

 [7]   Essa hipótese equivale à ideia de uma “autarquia nacional”, que não poderia ser considerada “unicamente da União, dos estados ou dos municípios” (Yamamoto; Fratini, 2021).

 [8]   O tributo previsto no art. 195, V, é a Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS), de competência da União por força do disposto no art. 149 da CRFB.

 [9]   Embora mereça críticas, essa discussão desborda o escopo deste artigo.

 [10]   Os autores denominam Conselho Intergovernamental o que viria a tornar-se o CG-IBS.

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